在2016年营改增“改进好”阶段，为深入了解建筑企业营改增的执行情况，调研组拿出了《建筑企业营改增过程中面临的主要问题及政策诉求》的调研报告。

在2016年营改增“改进好”阶段，为深入了解建筑企业营改增的执行情况，中国施工企业管理协会和中国注册税务师协会联合开展了建筑企业营改增调研。近日，调研组拿出了《建筑企业营改增过程中面临的主要问题及政策诉求》的调研报告。

那么， 建筑企业营改增当前需要解决哪些问题调研报告重点提出了以下四个方面。

一、老项目分包合同计税方法选择问题

1、现状和问题

总分包模式是建筑企业常见的一种经营模式。实务中，建设方将工程项目发包给一家资质符合要求的总承包单位，建设方与总承包方签订总包合同;总承包方将部分专业工程或劳务工程发包给分包单位，总承包方与分包方签订分包合同。

根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)(以下简称财税〔2016〕36号)，一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

若总包合同属于老项目采用简易计税方法，分包合同是否属于老项目、是否可以采用简易计税方法，目前各地税务机关执行标准不统一。

根据各地营改增热点问题解答，大致有以下两种做法：

第一种：一些省份规定，判断分包合同是否为老项目时，以总包合同为准，如果总包合同属于老项目，分包合同也属于老项目;

第二种：根据总分包合同分别独立确定计税方式，即使总包合同符合选择适用简易计税方式的条件，但分包合同不符合的，分包合同不得适用简易计税方式。

比如：总包合同开工日期为2016年4月30日以前，符合老项目定义，选择适用简易计税方法计税。分包合同开工日期为2016年5月1日以后，按照各地的执行标准，有的地方认定分包合同也属于老项目，选择适用简易计税方法计税;有的地方认定分包合同为新项目，选择适用一般计税方法计税。

2、现有政策

财税〔2016〕36号附件二规定，一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

建筑工程老项目是指：

(1)《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目;

(2)未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。现有政策只针对老项目定义作了解释，并未就总分包模式作出具体的老项目判断标准。

3、政策建议

建议有关部门针对老项目分包合同计税方法的判断标准在全国范围内予以统一。按照实质重于形式的原则，由于分包合同属于总包合同的一部分，依附于总包合同存在，因此在判断分包合同是否为老项目时，以总包合同为准，如果总包合同属于老项目、采用简易计税方法计税，分包合同也属于老项目，也可采用简易计税方法计税。

4、建议理由

建筑企业普遍存在跨区域提供建筑服务行为，各地关于老项目分包合同计税方法判断标准不统一，极易造成建筑企业机构所在地主管税务机关和建筑服务发生地主管税务机关认定不一致，不利于建筑企业依法履行纳税义务，也给税务机关带来较大的执法风险。分包合同属于总包合同的一部分，依附于总包合同存在，二者密不可分，判断分包合同是否为老项目时，应以总包合同为准。

二、简易计税项目发生增值税应税行为计税问题

1、现状和问题

对于每项建筑工程，建筑企业在提供建筑服务的同时，会产生其他增值税应税行为，比如过程中产生边角余料销售、项目结束后剩余物资不适合调拨的情况下需销售等。这些应税行为的采购链条没有形成进项税抵扣，因为采取简易计税方式没有形成进项税额，销售时按照适用税率缴纳增值税有些不合理。

2、现有政策

《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税〔2009〕9号)和《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第36号)规定， 一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税政策。

3、政策建议

建议一般纳税人销售属于财税〔2016〕36号附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、货物，按简易办法依3%征收率缴纳增值税。

4、建议理由

一般纳税人用于简易计税项目的货物(材料)在购进时没有抵扣进项税额，再销售时按照适用税率计算缴纳增值税，会增加纳税人的税收负担。

三、境外承包工程运出境外的施工机械复运入境退税问题

1、现状和问题

2012年出台的出口退税政策，扩大了施工企业对外工程出口货物享受退税政策的范围，放宽了退税限制。但对于对外工程承包企业运出境外的施工机械等，文件中仅仅规定按视同出口货物享受退免税。施工完毕后需要复运入境的，对已经退税的货物，有的税务机关要求需将已退税款全额补缴入库。

对外工程承包企业将在境外已经使用过的施工机械设备复运入境，与外贸企业将没有使用过的出口货物复运入境明显不同，但适用同样的复运入境增值税政策，企业有意见。

2、现有政策

依据《财政部、国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》(财税〔2012〕39号)第一条第(二)项的规定，出口企业对外承包的出口货物视同出口货物，适用增值税退(免)税政策。

3、政策建议

建议国家有关部门出台相关政策对于工程承包中复运回国的施工机械、设备等货物，按照其净值补缴增值税或不予征税，鼓励企业增加固定资产投资，鼓励企业走出去。

4、建议理由

外贸企业出口货物发生退运，退回的是未使用过的货物，将出口已退税款全额补缴入库，完全正确。对外工程承包企业出口用于境外工程项目的施工机械设备，施工结束后复运入境时，由于其已发生了损耗，已成为旧设备，其价值不同于未使用过的货物，将出口已退税款全额补缴入库，明显不合理。

四、PPP业务中项目公司进项税额抵扣问题

1、现状与问题

目前PPP业务主要有BOT(建设—运营—转让)、BOO(建设—拥有—运营)、ROT(重构—运营—移交)、DBFO(设计—建设—融资—运营)等多种模式，这些模式大多数都涉及到基础设施建设，对于建成的基础设施在会计核算上的确认，分为以下三种情形：

一是确认为金融资产。PPP合同规定在基础设施建成后的一定时期内，项目公司可以无条件地向合同授予方收取可确定金额的货币资金或其他金融资产;或项目公司提供运营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司，项目公司应确认金融资产(长期应收款)，并按照《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》的规定处理。

二是确认为无形资产。PPP合同规定项目公司在有关基础设施建成后，在从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不确定，该权利不构成一项无条件收取可确定金额的货币资金或其他金融资产权利的，项目公司应确认为无形资产。

三是混合资产模式。部分确认为金融资产、部分确认为无形资产。合同授予方和项目公司之间共担需求风险的情况下，比如项目公司向使用者收费，同时授予方提供差额担保的安排，项目公司对于已获担保部分的对价确认为金融资产，剩余部分确认为无形资产。

项目公司将建设的基础设施确认为金融资产，是否可形成进项税额抵扣?

目前没有明确的规定，是参照无形资产一次性抵扣还是参照不动产分期抵扣，还是无法抵扣，没有明确标准和执行口径，使企业无法进行涉税处理的同时额外增加企业的涉税风险。

2、现有政策

关于进项税额抵扣，财税〔2016〕36号附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。

其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

财税〔2016〕36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(四)项第1点规定：适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

3、政策建议

适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产、无形资产、金融资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

4、建议理由

基础设施基本是不动产，不能因为会计制度上没有通过“固定资产”或“在建工程”核算，就不能抵扣进项税额。